Profili di opportunità e specifici criteri per la tassazione di gruppo

Uno degli aspetti più interessanti e particolarmente innovativi della riforma tributaria concerne l’introduzione, nel nostro ordinamento tributario, del consolidato fiscale.

Nella legge delega per la riforma del sistema fiscale statale (L. 7 aprile 2003, n. 80) sono già evidenti le ragioni che, in primis, hanno, di fatto, imposto un simile mutamento strutturale: esigenze di adeguamento del sistema fiscale nazionale a quello comunitario e, ad oggi, mancato riconoscimento fiscale del gruppo d’imprese ai fini dell’imposizione sul reddito.

Occorre, in tal senso, rilevare come la stessa introduzione del regime di tassazione consolidata sembra rispondere alla necessità prima di comporre organicamente quelli che sono i nuovi istituti introdotti con la riforma.

Sostanzialmente, il nuovo istituto provvede a correggere quelle  che sono le attuali carenze normative conseguenti alla riforma: l’abrogazione del credito d’imposta sui dividendi; l’eliminazione della possibilità di svalutare fiscalmente le partecipazioni.

In particolare, fino ad oggi e, quindi, prima dell’abolizione del credito d’imposta, qualora la società fosse stata in perdita, è stato possibile compensare quest’ultima con l’utile della società partecipante.

Analogamente, come noto, svalutare fiscalmente le partecipazioni significava, di fatto, conferire particolare rilevanza fiscale alle perdite della società partecipata, al fine di modificare in diminuzione l’imponibile della stessa partecipante.

In questa prospettiva, è possibile rilevare come l’opzione per il consolidato fiscale rappresenti, in concreto, più che una facoltà, “una scelta obbligata” conseguente alla eliminazione di quelli che sono stati, fino ad oggi, gli usuali meccanismi di compensazione.

In termini specifici, la ratio dell’introduzione del nuovo istituto del consolidato risiede nella possibilità di ottimizzare il carico fiscale complessivo nel migliore dei modi e, senza dubbio, con maggiore semplicità applicativa.

Il riconoscimento fiscale del gruppo di imprese quale “soggetto d’imposta” diviene, pertanto, un dato rilevante per il nostro sistema fiscale.

A tal proposito, occorre precisare come sebbene la riforma caratterizzi giuridicamente, in modo esplicito, la tassazione consolidata di gruppo attraverso il sistema di consolidamento tra soggetti residenti, con il consolidato nazionale, al gruppo non viene attribuita una autonoma soggettività tributaria.

E’ significativo constatare come, in effetti, secondo quanto disposto dal D.Lgs. n. 344/2003 nella disciplina del consolidato nazionale al soggetto controllante competono sì specifici e fondamentali obblighi tributari, ma ai soli fini del consolidato di gruppo; le singole società mantengono, comunque, la propria “autonomia giuridico-tributaria”.

Conformemente a quanto già esposto, il gruppo non sembra avere, in realtà, un’autonoma soggettività tributaria.

L’unico reddito complessivo globale è dato dalla mera somma algebrica dei redditi complessivi  netti delle società partecipanti.

In definitiva, è singolare  poter rilevare come siffatto metodo di commisurazione del prelievo, nella fattispecie, va oltre quella che è l’autonomia delle stesse società del gruppo ed, in concreto, la loro stessa soggettività tributaria, garantendo, così, un “riconoscimento” giustificato da soli fini procedimentali.

Più specificamente,  il D.Lgs. n. 344/03 introducendo un regime di tassazione consolidata, rende attuabile la determinazione di un unico reddito complessivo globale pari alla somma algebrica dei redditi complessivi netti delle società partecipanti al consolidato.

In quest’ottica, attraverso l’opzione per il consolidato fiscale nazionale i gruppi societari possono agevolmente beneficiare della compensazione tra redditi e perdite fiscali di gruppo.

L’introduzione del nuovo istituto contribuisce, di fatto, a distinguere nettamente, secondo quello che è l’indirizzo del legislatore, quei comportamenti fiscali chiaramente “patologici” in quanto al limite dell’elusione ed, al più, “giustificati”dalla necessità di evitare eccessive penalizzazioni nei rapporti all’interno del gruppo.

In tale contesto, merita rilevare, inoltre, che le uniche e specifiche disposizioni normative che, da tempo, prevedono determinati e differenti sistemi di “consolidamento fiscale” sono: l’art. 73 del D.P.R. n. 633/1972  disciplinante la “liquidazione dell’IVA di gruppo” e l’art. 43-ter  del D.P.R. n. 603/73 riguardante la “cessione delle eccedenze d’imposta”.

L’art. 73 del D.P.R.  n. 633/1972 regola la procedura della liquidazione dell’IVA di gruppo, introducendo delle semplificazioni nelle modalità di riscossione o rimborso delle imposte: la società controllante può consolidare debiti e crediti IVA del gruppo.

Secondo la disposizione normativa di cui all’art.43-ter del D.P.R: n.602/1973 le eccedenze di imposta risultanti dalla dichiarazione dei redditi delle società possono essere trasferite ad altre società nell’ambito dello stesso gruppo.

Nelle norme disciplinanti la liquidazione dell’IVA di gruppo ed il trasferimento di eccedenze di imposte sui redditi, il nostro ordinamento tributario riconosceva  già un singolare metodo di consolidamento di gruppo: “consolidamento finanziario”, concernente, nello specifico, le eccedenze d’imposta.

Proseguendo ancora nell’analisi di quelli che sono, prima facie, i vantaggi connessi al regime del consolidato, è agevole constatare come molteplici sono le occasioni che “promuovono” l’opzione per la tassazione di gruppo.

In estrema sintesi, attraverso l’opzione per il consolidato nazionale è possibile usufruire, agevolmente, delle seguenti opportunità:

• determinazione di un unico reddito complessivo globale, secondo quanto già esposto;
• possibilità di utilizzare immediatamente le perdite fiscali delle società partecipanti in diminuzione dei redditi posseduti dalle altre società del gruppo;
• soluzione al problema dell’accumulo dei crediti d’imposta derivanti dalle dichiarazioni dei redditi;
• esclusione dall’imponibile dell’ammontare dei compensi corrisposti a fronte del risparmio fiscale attribuito alle società in perdita;
• esenzione dei dividendi;
• regime opzionale della neutralità fiscale dei trasferimenti infragruppo.

Da quanto precedentemente esposto, sono queste, in definitiva, le opportunità  e gli aspetti di rilievo che caratterizzano e rendono “unico” l’istituto del consolidato fiscale nazionale.