Riflessi contabili del conferimento d’azienda

Dal punto di vista contabile, gli elementi che differenziano l’operazione di conferimento d’azienda da quella di cessione sono i seguenti:

• il conferente, a titolo di corrispettivo del trasferimento dell’azienda, contabilizza nel proprio attivo la partecipazione ricevuta nella conferitaria anziché di un credito verso il cessionario;
• l’operazione di conferimento può non essere effettuata con finalità di realizzo, la quale caratterizza l’operazione di cessione, bensì con finalità di ristrutturazione interna.

Per quanto concerne le scritture contabili, vale quanto evidenziato in relazione alle scritture di assestamento effettuate dal soggetto che cede l’azienda.

Contabilizzazione della plusvalenza da conferimento

Al pari della cessione, anche l’operazione di conferimento d’azienda può generare in capo al soggetto conferente un differenziale positivo (o, meno frequentemente nella prassi, negativo) pari alla differenza tra il valore a cui viene iscritta nell’attivo patrimoniale del conferente la partecipazione nella società conferitaria, ricevuta in cambio del proprio conferimento, e il valore netto contabile dell’azienda conferita, alla risultante dalla somma algebrica dei valori netti contabili dei singoli elementi dell’attivo e del passivo che il conferente elimina dal proprio stato patrimoniale.

Dal punto di vista contabile, il differenziale da conferimento può essere iscritto dal conferente, nel conto economico, tra i componenti straordinari (plusvalenze di cui alla voce E.20 o minusvalenze di cui alla voce E.21) ovvero direttamente a patrimonio netto, in apposita riserva.

La contabilizzazione della plusvalenza da conferimento a conto economico, oppure direttamente in apposita voce del patrimonio netto, dovrebbe dipendere anzitutto dalla finalità con la quale è posta in essere l’operazione.

Infatti, se si tratta di un conferimento “modello cessione” appare corretto propendere per la contabilizzazione a conto economico, mentre nel “conferimento modello trasformazione” si dovrebbe propendere per la contabilizzazione direttamente a patrimonio netto.

Contabilizzazione a saldi “chiusi” o a saldi “aperti”

Un altro rilevante aspetto concernente le operazioni di conferimento d’azienda riguarda la modalità di contabilizzazione di quelle poste dell’attivo patrimoniale relativamente alle quali risultino iscritti dei fondi di svalutazione o di ammortamento, rettificativi del valore iniziale di iscrizione.

Si pone, infatti, il problema della loro contabilizzazione nell’attivo patrimoniale della conferitaria, a saldi “chiusi” o a saldi “aperti”.

Anche la scelta da parte della modalità di contabilizzazione dei beni ricevuti risiede del differente contesto operativo nel quale si effettua il conferimento e precisamente:

• Nel conferimento “modello cessione”, è più corretto procedere alla contabilizzazione “a saldi chiusi”;
• Nel conferimento “modello trasformazione”, è più corretto procedere alla contabilizzazione “a saldi aperti”.

In relazione al trattamento fiscale applicabile alle imposte sul reddito il regime previsto dall’art.176 TUIR è solido accompagnarsi, sul piano contabile, a quello per la metodologia di contabilizzazione “a saldi aperti”.

Nel conferimento ex art.176, viceversa, si determina, dal punto di vista fiscale, una perfetta successione del conferitario nelle posizioni soggettive del conferente, per cui il valore di riferimento per il calcolo degli ammortamenti fiscalmente rilevanti da parte del conferitario diviene il costo di acquisto che sussisteva in capo al conferente, ossia il valore di iscrizione del bene nello stato patrimoniale del conferente al lordo del relativo fondo ammortamento accantonato fino alla data del conferimento.

Allocazione nel patrimonio netto della conferitaria

Dal punto di vista contabile, l’effetto di patrimonializzazione che si genera in capo alla società conferitaria, in dipendenza del conferimento, è pari al valore netto contabile a cui l’azienda conferita viene iscritta nello stato patrimoniale della conferitaria medesima.

Come si è evidenziato in precedenza, la società conferitaria non è obbligata ad iscrivere l’azienda sulla base dei valori che risultano dalla perizia di stima potendo prediligere una iscrizione “in continuità di valori netti contabili”, con recepimento dei valori risultanti dalla contabilità del conferente.

Quanto precede è vero solo nella misura in cui i valori di perizia risultino superiori ai valori contabili in capo al conferente, poiché, nell’opposto caso di valori di perizia inferiori, questi ultimi devono essere necessariamente assunti dalla società conferitaria in sede di iscrizione dell’azienda conferita.

Si precisa che la patrimonializzazione della società conferitaria non necessariamente deve essere allocata per intero a capitale sociale, poiché può confluire anche a riserva sovrapprezzo, ivi compreso il caso limite di conferimento in una newco che risulterà interamente partecipata dal soggetto conferente.

Le scelte relative all’allocazione dell’incremento patrimoniale, nell’ambito delle diverse voci del patrimonio netto della società conferitaria, devono essere necessariamente indicate in modo espresso nell’atto di conferimento.